「归纳总结」长期股权投资账务处理及注意事项

一、长期股权投资

二、权益法核算

（一）、对联营企业、合营企业投资的初始计量

（二）、长期股权投资的后续计量

（三）、长期股权投资的减值

三、成本法核算

（一）、对子公司投资的初始计量

（二）、长期股权投资成本法的后续计量

（三）、长期股权投资成本法的减值准备

四、跨越会计界限理论的基本处理原则（先卖后买）

五、长期股权投资核算方法的转换及处理

一、长期股权投资

长期股权投资，是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。

控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。

相关活动，是指对被投资方的回报产生重大影响的活动。被投资方的相关活动应当根据具体情况进行判断，通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。

权力，除非有确凿证据表明其不能主导被投资方相关活动，下列情况，表明投资方对被投资方拥有权力:

（一）投资方持有被投资方半数以上的表决权的。

（二）投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但通过与其他表决权持有人之间的协议能够控制半数以上表决权的。

重大影响，是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应当考虑投资方和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。投资方能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。

合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。合营安排具有下列特征：（一）各参与方均受到该安排的约束；（二）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。任何一个参与方都不能够单独控制该安排，对该安排具有共同控制的任何一个参与方均能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。

二、权益法核算

投资方对联营企业和合营企业的长期股权投资，采用权益法核算。

投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，并对其余部分采用权益法核算。

长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。

投资方取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益和其他综合收益的份额，分别确认投资收益和其他综合收益，同时调整长期股权投资的账面价值；投资方按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应享有的部分，相应减少长期股权投资的账面价值；投资方对于被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。

投资方在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。

被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资方不一致的，应当按照投资方的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资收益和其他综合收益等。

（一）、对联营企业、合营企业投资的初始计量

（投资单位可辨认净资产公允价值份额与初始投资成本取孰高）

1、以支付现金取得：应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出；

2、以发行权益性证券取得：权益性证券的公允价值；

为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本，该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除。

借：长期股权投资股份的公允价值

贷：股本股本面值

资本公积-股本溢价溢价

借：资本公积-股本溢价权益性证券发行费用冲减资本公积

贷：银行存款

3、以债务重组、非货币性资产交换等方式取得，按照《债务重组》、《非货币性资产交换》等相关准则规定处理。

注：1、长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。

2、企业合并以外形成的长期股权投资，购买过程中发生的直接相关手续费等，计入长期股权投资成本中。

3、购买方为进行企业合并（或购买股权）发生的审计、法律服务、评估咨询等费用，不属于直接相关费用，属于其他相关管理费用，因此发生时应计入当期损益

（二）、长期股权投资的后续计量

1、被投资单位实现净利润

借：长期股权投资-损益调整

贷：投资收益

2、被投资单位发生净亏损

借：投资收益

贷：长期股权投资-损益调整

投资方计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益（即有关资产未向外部独立第三方出售）按照应享有的比例计算归属于投资方的部分，应当予以抵销，在此基础上确认投资收益。

顺流交易，投资企业向联营企业或合营企业及联营企业、合营企业之间的出售资产的交易；逆流交易，联营企业或合营企业向投资企业出售资产的交易；

投资方与被投资单位发生的未实现内部交易损失，按照《企业会计准则第8号——资产减值》等的有关规定属于资产减值损失的，应当全额确认。

投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属投资企业的部分应当予以抵消，在此基础上确认投资收益（[被投资企业的净利润-（内部收入-内部成本）]*持股比例）。

3、被投资单位宣告分配现金股利或利润的处理

借：应收股利

贷：长期股权投资-损益调整

4、超额亏损的确认

投资方确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资方负有承担额外损失义务的除外。

投资企业在确认应分担被被投资单位发生的亏损时应按照以下顺序处理：

第一步，减记长期股权投资的账面价值。

第二步，在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，对于未确认的投资损失，应考虑除长期股权投资以外，投资方的账面上是否有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，如果有，则应以其他长期权益的账面价值为限，继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。

第三步，经过上述处理，按照投资合同或协议约定，投资企业仍需要承担额外损失弥补等义务的，，应按预计承担的义务金额确认预计负债，计入当期投资损失。

被投资单位以后实现净利润的，投资方在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额，应当按顺序分别借记预计负债、长期应收款、长期股权投资。

5、其他综合收益的处理

借：长期股权投资-其他综合收益

贷：其他综合收益

6、被投资单位所有者权益其他变动的处理

借：长期股权投资-其他资本公积

贷：资本公积-其他资本公积

7、股票股利的处理。

被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理，但应当于除权日注明所增加的股数。

（三）、长期股权投资的减值

投资方应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位所有者权益账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，投资方应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备，长期股权投资的减值准备在提取以后，不允许转回。

三、成本法核算

投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用成本法核算。

采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当确认为当期投资收益。

（一）、对子公司投资的初始计量

1、同一控制下控股合并形成的对子公司长期股权投资

参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。

①合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价

借：长期股权投资被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+商誉

贷：负债承担债务账面价值

资产投出资产账面价值

资本公积-资本溢价、盈余公积、未分配利润差额倒挤

借：管理费用审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费

贷：银行存款

同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

②合并方以发行权益性证券作为合并对价

借：长期股权投资被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+商誉

贷：股本面值总额

资本公积-股本溢价、盈余公积、未分配利润

借：资本公积-股本溢价权益性证券发现费用冲减资本公积

贷：银行存款

借：管理费用审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费

贷：银行存款

合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

③企业通过多次交换交易分步取得股权最终形成同一控制下控股合并

合并日初始投资成本=被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+商誉

新增投资部分初始的投资成本=合并日初始投资成本-原股权投资于合并日的账面价值

新增投资部分初始的投资成本与取得新增部分投资支付对价的账面价值差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

注：合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益。

2、非同一控制下控股合并形成的对子公司长期股权投资

参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。非同一控制下控股合并中，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始成本，合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

（付出的公允价值高于或低于被购买方可辨认净资产公允价值份额个别报表均不做处理）

①一次交换交易实现的企业合并

合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。

I、投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入资产处置损益；

II、投出资产为存货，按其公允价值确认主营业收入或其他业务收入，按其账面价值结转主营业务成本或其他业务成本，若存货计提跌价准备的，应将存货跌价准备一并结转。

III、投出资产以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债券性金融资产作为合并对价的等，其差额计入投资收益，原持有期间的公允价值变动形成的其他综合收益应转入投资收益。

②过多次交换交易分步实现的企业合并

I、原投资为长期股权投资

购买日长期股权投资初始投资成本=原投资为长期股权投资账面价值+为取得新的股份所支出对价的公允价值

购买日之前因权益法形成的其他综合收益或其他资本公积暂时不作处理。

II、原投资采用金融工具准则以公允价值计量

购买日长期股权投资初始投资成本=原公允价值计量的账面价值+为取得新的股份所支出对价的公允价值

购买日之前持有的被投资方的股权涉及其他综合收益的，计入留存收益，不得转入当期损益。

③未来事项

合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。

购买方在购买日应当对合并成本进行分配，按照本准则第十四条的规定确认所取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债。

④直接相关费用与其他相关费用账务处理

I、买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。

II、购买方为进行企业合并（或购买股权）发生的审计、法律服务、评估咨询等费用，不属于直接相关费用，属于其他相关管理费用，因此发生时应计入当期损益

⑤投资成本中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润的处理

企业无论以何种方式取得长期股权投资，取得投资时，对于投资成本中包含的被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目单独核算，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。即企业在支付对价取得长期股权投资时，对于实际支付的价款中包含的对方已经宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为预付款，构成企业的一项债权，其与取得的对被投资单位的长期股权投资应作为两项金融资产。

⑥合并初始成本与被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额处理

⑦注意事项

企业合并形成母子公司关系的，母公司应当设置备查簿，记录企业合并中取得的子公司各项可辨认资产、负债及或有负债等在购买日的公允价值。编制合并财务报表时，应当以购买日确定的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整。

企业合并发生当期的期末，因合并中取得的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值或企业合并成本只能暂时确定的，购买方应当以所确定的暂时价值为基础对企业合并进行确认和计量。购买日后12个月内对确认的暂时价值进行调整的，视为在购买日确认和计量。

企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编制购买日的合并资产负债表，因企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债应当以公允价值列示。

（二）、长期股权投资成本法的后续计量

1、被投资单位宣告发放现金股利或利润

借：应收股利

贷：投资收益

（三）、长期股权投资成本法的减值准备

2、计提减值准备

借：资产减值准备